Težišče mnenja Ivana Simiča se kaže v navedbah, da "[…] Glede na to, da gre za zgodovinsko odločitev ustavnega sodišča o poslovanju Fursa, kakršne še ni bilo v zgodovini samostojne Slovenije, je popolnoma normalno, da bodo posledice morali nositi tudi tisti, ki so bili v tistem času odgovorni, da je prišlo do nezakonitih odločb. […] Zato bo treba ugotavljati tudi osebno odgovornost posameznikov v Fursu, saj je bil Furs z moje strani opozorjen na nezakonito odločanje […]".

V Uradnem listu Republike Slovenije, številka 145, je bila 16. oktobra 2020 objavljena zadevna odločba Ustavnega sodišča Republike Slovenije, številka U-I-113/17-40 (dostopno – tu). Ta datum je pomemben, ker začne na podlagi 43. člena Zakona o ustavnem sodišču razveljavitev dela zakona učinkovati 17. oktobra 2020. Gledano po vsebini se s 1. točko izreka te ustavne odločbe razveljavi 4. odstavek 68.a člena Zakona o davčnem postopku, kolikor določa obdavčitev nenapovedanih dohodkov po davčni stopnji, ki presega davčno stopnjo, določeno v 5. odstavku 68. člena navedenega zakona. Pri tem gre za delno razveljavitev zakonske določbe, ki je bila uveljavljena od 1. januarja 2014 dalje in ki za obdavčitev nenapovedanih dohodkov določa 70 % davčno stopnjo, ki se šteje za dokončen davek. To se z nedavno ustavno odločbo razveljavlja v delu, tj. kolikor davčna stopnja presega t.i. davčno stopnjo za odmero v posebnih primerih. V slednjih primerih se, poenostavljeno povedano, davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo nenapovedanega premoženja in že obdavčenimi dohodki ter se od te razlike plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja, kar je t.i. davčna stopnja za odmero v posebnih primerih.

Zakon obravnava domnevo, da je fizična oseba opustila davčno napoved dohodkov, tako da je razpolagala s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki znatno presegajo napovedane dohodke, tovrstna sredstva trošila ali pridobila.

Razveljavljeni del 4. odstavka 68.a člena zakona je bil uveljavljen z 2. členom Zakona o spremembah in dopolnitvah zakona o davčnem postopku (dostopno – tu), ki je na podlagi določbe 26. člena tega zakona začel veljati 1. januarja 2014. Iz predloga zakona Zakona o spremembah in dopolnitvah zakona o davčnem postopku z dne 10. 7. 2013 (dostopno – tu) je razvidno, da je cilj zadevnih pravil o 70 % obdavčitvi učinkovitost ukrepov pri odkrivanju davčnih utaj glede na to, da davčni organ zaznava porast primerov, ko ocena davčne osnove predstavlja velik razkorak med pridobljenim premoženjem oziroma potrošnjo in prihodki, prijavljenimi davčnemu organu. Po zakonski domnevi lahko razlika izhaja iz nepojasnjenih dohodkov določenega obdobja. Za nastanek davčne obveznosti je pomemben obstoj znatnega nesorazmerja med vrednostjo sredstev, s katerimi zavezanec razpolaga za privatno potrošnjo, in pojasnjenimi dohodki davčnega zavezanca, saj to nesorazmerje lahko posredno kaže tudi na davčne utaje v preteklih obdobjih. 

Ustavno sodišče je ob presoji zakonske ureditve obrazložilo, da ne gre v celoti za davek, namenjen zlasti financiranju javne porabe, temveč se povišana 70 % davčna stopnja utemeljuje tudi s pravno kršitvijo – opustitvijo dolžne prijave obdavčljivih dohodkov, tako da povišanje – pribitek služi tudi odvračanju davčnih zavezancev od kršitev davčnopravnih obveznosti oziroma spoštovanju njihovega izpolnjevanja. To pomeni, da je pribitek pravna posledica pravne kršitve, tj. sankcija zaradi pravne kršitve. V tem smislu je ustavno sodišče pritrdilo pomenu kaznovalnih in restitucijskih ukrepov.

Ukrep je delno restitucijske narave, kolikor označuje izpad prispevkov za socialno varnost. Delno pa je kaznovalne narave, glede česar pa ustava (dostopno – tu) zahteva strožja jamstva. V prosti presoji zakonodajalca je uveljavitev ukrepa kaznovalne narave, vendar ob upoštevanju temeljnih ustavnoprocesnih kazenskih jamstev. Teh zakonodajalec v zadevi ni zagotovil, zato je zakon v tem delu v neskladju z 29. členom ustave (pravna jamstva v kazenskem postopku), določbo o 70 % davčni stopnji pa se je razveljavilo do t.i. davčne stopnje za odmero v posebnih primerih. 

Drugi del razveljavitve zakona

Z 2. točko izreka te ustavne odločbe se razveljavi 3. odstavek 68.a člena Zakona o davčnem postopku, kolikor se na njegovi podlagi lahko obdavčijo tudi nenapovedani dohodki, ki izvirajo iz obdobij pred 1. januarjem 2009. V tem delu se je ocenjevalo skladnost zakona glede nenapovedanih dohodkov, ki izvirajo iz obdobij pred 1. januarjem 2009, z ustavno prepovedjo povratne veljave pravnih aktov iz 155. člena ustave. Ta prepoved ni absolutna. Izjemoma imajo lahko posamezne zakonske določbe učinek za nazaj, če to zahteva javna korist in če se s tem ne posega v pridobljene pravice. 

Glede tega je bil z Zakonom o spremembah in dopolnitvah Zakona o davčnem postopku dne 1. januarja 2014 po eni strani uveljavljen 3. odstavek 68.a člena zakona, tako da se za vse primere (razen tiste, glede katerih je bil postopek že v teku – prehodna določba 25. člena tega zakona) postopek odmere davka od nenapovedanih dohodkov uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih desetih let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Po drugi strani je, na podlagi 1. odstavka 1. člena Zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o davčnem postopku hkrati prenehal veljati 5. odstavek 68. člena zakona, ki je določal, da se v tovrstnih primerih postopek lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden.

S tem je zakon podaljšal obdobje možne uvedbe postopka z zadnjih 5 na zadnjih 10 koledarskih let. Nova ureditev je na dan 1. januar 2014 s tem, ko je določila možnost uvedbe postopka za zadnjih 10 koledarskih let, učinkovala tako, da so bili v postopku lahko zajeti dohodki vse do 1. januarja 2004. V ustavni presoji se je ugotovilo neskladnost z ustavo za dohodke od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2008, saj se je pri teh petletno obdobje iz stare ureditve že zaključilo do 31. decembra 2013, torej dan pred 1. januarjem 2014. Po načelu prepovedi povratne veljave pravnih aktov se je z ustavno odločbo zavarovalo pravno varnost v teh položajih in zakon v tem delu razveljavilo. V veljavi pa je ostala ureditev o 10 letnem obdobju odmere od nenapovedanih dohodkov za položaje, ki dne 31. decembra 2013 še niso bili zaključeni po stari ureditvi, kar vključuje dohodke, ki izvirajo iz obdobij od 1. januarja 2009 dalje.

Ostro mnenje je neutemeljeno

Ob navedeni vsebini ustavne odločbe, uradno objavljene 16. 10. 2020, je Simičevo mnenje, v katerem se mestoma ostro poziva k osebni odgovornosti poimenovanih "posameznikov v Fursu" v zvezi z izvrševanjem zakona v delu, ki je bil z ustavno odločbo razveljavljen, neutemeljeno. 

Ker je bila ustavna odločba uradno objavljena 16. oktobra 2020, začne razveljavitev zakona učinkovati dan potem, torje 17. oktobra. 2020. Prej nerazveljavljen zakon je vezal osebe z inšpekcijskimi pooblastili k postopanju, na primer na podlagi 2 člena Zakona o davčnem postopku (postopanje po tem zakonu). Kajti, če se pri opravljanju nalog nadzora opusti izvršitev nalog oziroma ne sprejme ustreznih ukrepov, ki jih je skladno z zakonom dolžan izvršiti oziroma sprejeti, je na podlagi 1. alineje 1. odstavka 17. člena Zakona o inšpekcijskem nadzoru (dostopno – tu) inšpektor posebej odgovoren.

Nadalje so posamezniki z inšpekcijskimi pooblastili v državni upravi na podlagi 1. člena Zakona o državni upravi (dostopno – tu) del izvršilne veje oblasti. Za inšpektorje v ustavi ni izrecnega navodila, kakršno veže sodnike kot del sodne veje oblasti po 156. členu (postopek za oceno ustavnosti), po katerem bi bili morali, če pri odločanju menijo, da je zakon, ki ga morajo uporabiti, protiustaven, postopek prekiniti in začeti postopek pred ustavnim sodiščem. Zato je v obravnavani zadevi Upravno sodišče Republike Slovenije tisto, ki je prekinilo postopek odločanja o upravnem sporu, začetem s tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije (FURS) in predlagalo postopek za oceno ustavnosti zakona. In za to v zadevi gre, za oceno ustavnosti zakona, ne pa za oceno ustavnosti odločb kot konkretnih upravnih aktov ali realnih aktov "posameznikov iz Fursa".

Razlog te razlike med ustavnim pooblastilom posameznikom iz izvršilne veje oblasti in posameznikom iz sodne veje oblasti o predlaganju postopka za oceno ustavnosti zakona je v temeljnem načelu ureditve te države, tj. v načelu delitve zakonodajne, izvršilne in sodne oblasti iz 2. podstavka 2. povedi 2. odstavka 3. člena Ustave. Zato ostro mnenje gospoda Simiča ni naperjeno v pravo vejo oblasti. Neustavnost zadevnega zakona je namreč osebna odgovornost "posameznikov v državnem zboru", ki so uzakonili z ustavo neskladno določbo 68.a člena z uveljavitvijo noveliranega Zakona o davčnem postopku, in sicer z glasovanjem 42 poslancev ZA (proti 30, kvorum 74) na tretji obravnavi 18. decembra 2013  (dostopno – tu) ...